【中國數字視聽網】政府采購是一項非常復雜的工作，它涉及到很多層面的知識，因此要求采購工作者必須在實踐中不斷學習，不斷地吸收各行業的知識。在實際工作中，作為政府采購的實際操作者，我們跟社會審計的關系也很密切，通過以下案例，希望大家可以了解社會審計更多的知識。

[案件背景]：

2007年春節前夕，Q省A局通過公開招標方式采購一批設備，經過專家審慎地評審，Z公司無論從價格、質量和售后諸方面具有較大的優勢，排名第三的V公司自認為自己的產品的價格、質量和售后服務均超過Z公司，況且價格上還略低于Z公司的價格，為什么不能中標，V公司的投標代表帶著一腔怒火左思右想不得結果。正當無法排解之時，一些“好心人”閑言雜語地從旁扇風點火，說現在的投標公司不做假的少，中標公司的投標文件肯定存在做假的情況。于是，V公司投標代表通過一定的關系找到K局弄到一份Z公司的財務審計報告，找到代理該項目的S政府采購中心，信誓旦旦地說Z公司的投標文件的財務審計報告是假的，這份從K局弄到的審計報告才是真的，不信你們對比一下。S采購中心經過核查，發現兩份財務審計報告是由兩家不同會計師事務所并由注冊會計師審核簽字提供的Z公司的審計報告（但經過對比兩份同一個單位的財務審計報告，發現其中的有關數據不盡相同），S采購中心向出具該審計報告的兩家會計師事務所核實無異。S采購中心從滿足招標文件要求的角度出發，認定Z公司的投標文件真實有效，不屬于造假行為。S采購中心以此向質疑人復函。質疑人V公司不服，向同級政府采購監管機構投訴，經X省采購辦復核，認定Z公司投標文件中財務審計報告合法有效，維持S采購中心質疑答復結果。

[案件分析]：

注冊會計師依法享有獨立審計的權利

這是一起典型的對中標人投標文件真實性進行鑒別的質疑案件。作為質疑的一方抱定中標人投標文件存在造假的猜測，而被質疑一方的投標文件財務報告又明明白白是經過法定的會計師事務所注冊會計師獨立審計簽字并且加蓋了會計師事務所公章的有效審計報告。一方面，作為采購中心和政府采購監管部門無法懷疑會計師事務所所出具的財務審計報告是虛假的，因為根據《中華人民共和國注冊會計師法》第六條規定“注冊會計師和會計師事務所執行業務，必須遵守法律、行政法規。注冊會計師和會計師事務所依法獨立、公正執行業務，受法律保護。”該法第十四條規定，每一個注冊會計師均有權“審查企業會計報表，出具審計報告”。“注冊會計師依法執行審計業務出具的報告，具有證明效力。”從上述法律規定不難看出注冊會計師是我國社會審計的主體。因此，根據我國法律規定，在沒有充分的證據和理由的前提下，隨意否定一個注冊會計師經過獨立審計出具的財務審計報告權威性。懷疑其真實性，是一種缺乏思考的非理性行為。

注冊會計師獨立審計是維系社會審計存在一根紐帶

從社會審計的獨立性原則出發，獨立審計準則又稱獨立審計標準，是規范注冊會計師執行審計業務，獲取審計證據，形成審計結論，出具審計報告的專業標準。獨立審計準則、職業道德規則、職業后續教育規則和針對會計師事務所的質量控制規則一起，構成注冊會計師執業規范體系，其中獨立審計準則處于核心地位。會計界普遍認為，既然獨立審計準則是行業標準，注冊會計師遵循了獨立審計準則，即使是審計失敗或者出現同一審計對象而有不同的審計結果時也不應負法律責任，即應當允許注冊會計師根據法律規定對同一事物有不同的審計意見；但目前法律界則認為獨立審計準則僅是行業內部標準，不能作為認定注冊會計師損害賠償責任的唯一法定依據。但是這種學術上的爭論并不能推翻獨立審計原則在我國社會審計工作中的重要作用。

獨立審計是社會歷史發展的必然產物

獨立審計準則是現代市場經濟的產物。從1844年英國頒布《公司法》確立審計制度起，到20世紀中葉以前，注冊會計師行業并無獨立審計準則。一方面，會計職業是一個自由的職業，審計是一門藝術，注冊會計師在審計過程中，需要根據具體情況，運用職業技能和經驗去判斷和決策，審計準則會扼殺注冊會計師們的自由和創新精神，妨礙注冊會計師職業水平的提高。另一方面，正當注冊會計師職業蒸蒸日上，注冊會計師地位顯著提高時，在1938年，美國暴發了麥克森•羅賓斯（McKesson&Robbins）公司破產事件，暴露了審計程序與內部控制的嚴重缺陷，注冊會計師職業社會聲譽受到巨大的沖擊，引發了社會公眾對注冊會計師職業的熱烈討論和證券交易委員會（SEC）的嚴重關注。SEC根據專家的意見，對審計程序進行了修正，增加了對應收賬款的詢證、對存貨實地盤點和對被審計人內部控制的詳細評價等程序要求。美國會計師協會（AIA）也很快對羅賓斯公司案件作出了積極反應，任命了—個小型委員會負責“根據當前公眾的討論，研究審計程序和相關問題”。1939年1月30日，AIA正式建立了審計程序特別委員會（theCommitteeonAuditingProcedures），提出了《審計程序擴展》，對存貨實地盤點、應收賬款查證、注冊會計師的聘任和審計報告格式作了補充規定，并在行業內外發起了制定審計準則的廣泛討論。美國注冊會計師協會（AICPA）審計程序委員會根據討論的觀點，于1947年l0月發表了題為《審計準則說明草案——其公認的意義和范圍》的專題報告。該報告將審計程序定義為“應執行的審計行為”，而將審計準則界定為“衡量這些應執行的審計行為質量的尺度，是在辦理審計手續時應達到的目標”。這樣，就將“審計程序”和“審計準則”這兩個極易混淆的概念區分開來，同時，該報告進一步從審計人員資格和審計執行與報告標準兩大方面提出了九項公認審計準則，這九條和不久后增加的一條報告準則一直沿用到現在，成為美國一般公認審計準則（GAAS）中的主體，這就標志著獨立審計準則的正式產生。此后，日本于l964年也制定了審計準則；國際會計師聯合會（IFAC）下屬的國際審計實務委員會于1980年起制定和頒布了國際審計準則；澳大利亞、加拿大、英國等主要西方國家目前也都已基本形成了各自的獨立審計準則體系。我國《會計法》吸收了獨立審計這一準則。

注冊會計師對審計對象判別的差異不能否定獨立審計原則

從獨立審計準則的產生過程我們可以看出，獨立審計準則是司法推動、公眾參與、代表公眾利益的政府部門干預和注冊會計師協會擔綱綜合作用的產物，是控制和衡量注冊會計師審計服務質量的標準，其實質是社會公眾與注冊會計師達成的社會化契約條款，是獨立審計社會化契約的組成部分。注冊會計師提供的審計服務是一種無形商品，其質量和公眾公司公開的會計信息一樣，其質量并非一目了然，會計信息和審計鑒證都是高度復雜和專業化的產品，利益相關者與注冊會計師掌握的審計質量信息處于嚴重不對稱的狀態。人們通過總結歷史的經驗教訓發現，一方面，通過制定審計程序規則，對注冊會計師的審計行為，對審計過程進行控制，另一方面通過制定審計準則，確定衡量審計行為的標準，是約定審計服務質量切實可行的辦法。因此，獨立審計準則在性質上是一份約定注冊會計師審計服務質量的契約條款。注冊會計師獨立審計是一個社會化契約，對獨立審計質量的約定當然應該是這個社會化契約中的質量條款，這個質量條款從形式上看是注冊會計師行業內部自己制定的，實質上是作為社會公眾的利益相關者與注冊會計師行業共同談判的結果。首先，獨立審計準則是在產生審計失敗或審計結果異同的典型事件后，是在社會公眾的廣泛討論中，是在司法推動下產生的，其內容本身就包含了社會公眾的意志和要求；其次，獨立審計準則是在代表公眾利益的政府的干預下產生的，其內容體現了公眾整體的要求，在實施的過程中隨時受到政府有關部門的監督。第三，獨立審計準則不斷完善的過程是社會公眾積極參與的過程，只有社會公眾不斷產生需求，推動政府加強對注冊會計師行業的管制，才有獨立審計準則的補充和完善，并逐漸走向標準化；注冊會計師行業協會為了取得社會公眾的信任，爭取行業的發展空間，才不斷完善獨立審計準則。正是由于社會公眾日益廣泛和強化的參與，才極大地推動了注冊會計師獨立審計準則的發展，可以說，注冊會計師獨立審計準則的每一次補充，都是對社會公眾參與的回應，是獨立審計社會化契約質量條款的重簽。

鑒于社會審計行業是根據法律法規行事，每一份財務審計報告包含了注冊會計師對會計信息的獨立判斷能力，同時每一個注冊會計師所掌握的審計質量信息處于嚴重的不對稱，也就沒有充分的理由要求每一份審計報告都不能出現不同的看法和意見。

（作者單位：湖南省省直機關政府采購中心）

（編輯：panggy）